會計資訊系統-交流園地

－１同學回應：[922會三C AIS第 2 組](93/4/2)

ð編按：本題回應內容須依財務會計準則第 10 號公報－存貨之會計處理準則(96.11.29修訂)　作修正

理論基礎
存貨之效用可能因市價之下跌、陳舊、過時、損壞等而降低。基於穩健原則及資產的定義，當存貨之未來價值因上述原因而降低時，應即在發生之當期認列損失。此為成本與市價孰低法的主要理論根據。所謂的成本與市價孰低法，係指期末存貨之評價以成本與市價之較低者為基礎，亦即成本較市價為低時，按成本評價；市價較成本為低時，按市價評價。
所謂的市價，依據我國會計準則：

1. 指重置成本而非售價，亦即買入或製造相同存貨所需之成本而非賣出價格。對製造業而言，原料的重置成本及容易取得，而淨變現價值則難以估算，因為不直接出售原料，無公開市場。

2. 市價為淨變現價值而非重置成本。對製造業而言，製成品的淨變現價值容易估算，而重置成本則計算不易。

我國為實務上方便，兩者皆可，惟應一貫使用。
市價之上限及下限
一、如以重置成本為市價，則重置成本：

1.不得高於淨變現價值，亦即售價減去完成及銷售（處分）成本後之餘額。

2.不得低於淨變現價值減去正常毛利之餘額。參見附圖...

採用成本與市價孰低法之步驟如下：

1. 先選擇市價：選重置成本、淨變現價值、淨變現價值減正常毛利三項金額之中間金額。

2. 比較選定之市價與成本。

3. 以較低者作為存貨評價基礎。

二、如將市價定義為淨變現價值，則不必考慮上下限問題。
你的問題：存貨之成本為200元，市價為150元，淨變現價值為220元，淨變現價格減除正常利潤餘額為160元，按成本與市價孰低法評價，評價所採之金額為: (a)160元 (b)150元 (c)220元 (d)200元？參見附圖...

＊參考資料：

・中級會計學，鄭丁旺，第七版，第八章存貨－特殊評價方法，p.378-380

・INTERMEDIATE ACCOUNTING, DONALD E. KIESO, CHAPTER 9, P. 450~457

ð編按：本題回應內容須依財務會計準則第 10 號公報－存貨之會計處理準則(96.11.29修訂)　作修正

陳審校93/4/12

Q179-2

－１同學回應：[923會四Ｂfay****@yahoo.com.tw](93/7/23)

舊規定：財務會計準則公報第10號「存貨之評價與表達」第18段中提到：存貨成本之計算採後進先出法者，不得使用成本與市價孰低法評價。

原因是在物價上漲時，按LIFO計算之銷貨成本較高、淨利較低，得以節省所得稅之支付，而期末存貨之成本通常低於市價，自然依較低之成本評價。然而，在物價下跌時，採用LIFO會使得銷貨成本較低、淨利較高，應支付較多所得稅，而期末存貨成本應較高，但若配合成本市價孰低法，則因期末存貨成本高於市價，又可立即認列存貨跌價損失，壓低淨利，進而再度達到節稅之效果，並降低存貨之金額，使得過度穩健保守，造成存貨與淨利之不當表達。

因此，成本與市價孰低法與LIFO法並用時，無論物價上升或下跌，其淨利及期末存貨與其他方法相比較，將呈現永遠偏低之不合理現象，有鑑於此，成本與市價孰低法與LIFO法不能並用。

(編按)自91年10月31日修訂公布之財務會計準則公報第一號第105段規定：本公報生效後，…………第十號「存貨之評價與表達」第18段條文……之規定不再適用。因修訂後之第一號公報適用於會計期間結束日在92年12月31日(含)以後之財務報表，故在會計上存貨計價平時採用後進先出法時，期末仍得使用成本與市價孰低法評價。

ð編按：本題回應內容須依財務會計準則第 10 號公報－存貨之會計處理準則(96.11.29修訂) 再作修正

＊參考資料：

・中級會計學新論，幸世間審定，林蕙真著，第415頁

・存貨採用後進先出仍得使用成本與市價孰低法評價，92/12/16，林蕙真老師的教學網站

・財務會計準則公報，會計研究發展基金會

陳審校增訂93/7/24

Q179-3

－１同學回應：[931會三CAIS第 5 組 ](93/12/14)

Q1：銷貨成本為什麼不相等？

1.分錄...

2.結論：直接沖銷法認為，跌價損失在發生年度造成的存貨減少已實現，當作銷貨成本的加項直接減少存貨的帳面價值（損失隱藏在銷貨成本中），所以期末銷貨成本比實際發生的銷貨成本高。而備抵損失法之下的銷貨成本是實際發生的銷貨成本，所以二種方法得出的銷貨成本不一樣。同時設置備抵科目以反映存貨的期末市價，認為以後市價仍會變動故不調降存貨科目，在報表的揭露上可提供較多資訊給使用者。

3.舉例如下：

日期		成本	市價	LCM	跌價損失
2002/1/1	存貨	$ 50,000	$60,000	$50,000	$0
2002期中	進貨	400,000
2002/12/31	存貨	40,000	30,000	30,000	10,000
2003期中	進貨	500,000
2003/12/31	存貨	60,000	56,000	56,000	4,000

永續盤存制...；報表表達...

Q2：是否與永續盤存制認列銷貨成本之精神不同？

存貨的差異在第二年會自動抵銷，備抵法第二年的期初存貨較高，但是銷貨成本也較高，最後兩種方法都能反映正確的損益數字，因此不會和永續盤存制的精神相違背。

Q3：是否該年度之銷貨成本在期初已做調整分錄？

若真有做調整分錄，那該分錄該怎麼寫呢？因為第二年存貨造成的影響會自動抵銷，所以不用作調整分錄，在第二年底兩種方法算出的R/E相同。

Q179-4

－１同學回應：[952 AIS第 9 組 ](96/4/5)

Q1：關於存貨評價的問題，就我們目前現有及查詢到的資料顯示，並沒有類似應收帳款提列壞帳上限的1%為限。所以必須先決定貴公司期末存貨的成本後，再以資產負債表日(如12/31)當日的市價為基礎，和成本做比較，以決定存貨的價值。依照財務會計準則公報第10號第8條中規定：「……存貨若發生毀損或過時等情事，致其淨變現價值低於成本時，亦應承認其損失。」據此，在期末提列備抵存貨損失時，若市價下跌，應認列存貨跌價損失，金額則以成本與市價孰低法決定之。

成本與市價孰低法的步驟： 1. 決定期末存貨成本：（1）個別認定法(較少採行，但視行業特性而定) （2）先進先出法（3）後進先出法（4）平均法(定期盤存制採加權平均法；永續盤存制採移動平均法) 2. 決定市價：設立上限與下限，和重置成本取中間者。設立上限是為了可以保證存貨可以涵蓋所有預期的損失和未來發生的費用，而下限是預防將會發生的損失和包括正常利潤。 3. 以決定出的市價和成本比較，取低者。 4. 報表表達：(如果需認列者) 備抵存貨跌價損失—列於資產負債表中，存貨的減項。未實現存貨跌價損失—列於損益表中，若屬正常的跌價範圍，則作為「銷貨成本的加項」，但若跌幅太大，則應列於「其他費用及損失」項下。 [ 圖釋 ]

因為您沒有說明清楚您的行業別為何，所以我們無法給您一個較客觀的答案，如果貴公司是零售業者的話，就可以採「零售價法」。如果不是零售業者的話，那就毋須採零售價法，直接按上述的四種方法決定您的期末存貨成本，然後依成本與市價孰低法評價。不過要注意的是，如果貴公司係採用後進先出做為成本流動假設的話，就不行搭配成本與市價孰低法，主要係基於穩健原則。

Q2：市價該如何決定： 1. 市價之決定應以會計期間結束日為準。但結束日前物價上下起伏不定且波動鉅大時，應按當月之平均數為準。 2. 存貨之成本與市價比較時，得按個別項目、分類項目或全體項目為比較基礎。其方法一經選定即須各期一致使用。 3. 淨變現價值之計算應以正常營業下之估計售價為基礎，但存貨係為供應銷售合約而保留者，應以契約價格為基礎。成本與市價孰低法原則上係以「重置成本(R.C)」(亦即買入或製造相同存貨所需之成本)，做為市價。如果以重置成本做為市價時，必須考慮「上下限」問題，取「中間值」做為市價。這是美國一般公認會計原則的做法，主要的考量因素是「損益衡量觀點」。而國際會計準則則係以「淨變現價值(NRV)」(在正常情況下之估計售價減除至完工尚需投入之製造成本及銷售費用後餘額)做為市價。如果以NRV做為市價的話則不必考慮上下限問題，主要的考量因素是「資產評價觀點」。 ~~我國規定是重置成本和淨變現價值皆可做為市價~~，不過要注意前後一致性。 4. 市價之決定應以會計期間結束日為準。但結束日前物價上下起伏不定且波動鉅大時，應按當月之平均數為準。 5. 存貨之成本與市價比較時，得按個別項目、分類項目或全體項目為比較基礎。其方法一經選定即須各期一致使用。 6. 淨變現價值之計算應以正常營業下之估計售價為基礎，但存貨係為供應銷售合約而保留者，應以契約價格為基礎。

＊參考資料：

・財務會計準則第 10 號公報－存貨之會計處理準則(96.11.29修訂)，財團法人中華民國會計研究發展基金會

・營利事業所得稅查核準則(94.12.30)，全國法規資料庫

・林蕙真(民93)，中級會計學新論，第三版，台北：証業

・鄭丁旺 (民94)，中級會計學，第八版

・Nikolai, Loren A. and John D. Bazley(2003), Intermediate Accounting, Thomson Learning.

・商業通用會計制度規範，經濟部商業司　

Q179-5

－１同學回應：[962g CA第 6 組 ](97/06/05)

Q1：依最新修訂第10 號財會公報「存貨之會計處理準則」指出，就原物料之衡量而言，若製成品之淨變現價值預期高於成本，則供該製成品生產使用之原物料帳面價值不得沖減至低於成本；僅當製成品之淨變現價值低於成本，且原物料之價格下跌時，應將該原物料沖減至淨變現價值。所謂原物料沖減至淨變現價值，是當原物料成本高於淨變現價值時，在穩健原則下，要將成本調整至淨變現價值，因此，調整金額為淨變現價值與成本之間的差額，但是，製成品的調整，不會影響到原物料的調整，所以當製成品沖減100元時，原物料的沖減仍然必須依照本身成本與淨變現價值的差額來沖減。簡單來說，決定原物料是否該沖減至淨變現價值，在於製成品的淨變現價值是否下跌至低於成本。若製成品無下跌，則不須沖減原物料價格；若製成品下跌，則原物料直接沖減至淨變現價值。

Q2：對於原物料提供多種產品使用，各製成品成本與淨變現價值高低不同時，目前無明確規定該如何評價，因此給予以下建議：可依製成品使用原物料的比例，將原物料區分為下跌與未下跌部份，再將下跌部份之原物料沖減至淨變現價值。例如：若一批原物料提供給製成品A與製成品B，其中30%的原物料是用於製成品A，70%是用於製成品B，目前製成品A的淨變現價值低於成本，而製成品B的淨變現價值高於成本。建議做法：因為製成品B的淨變現價值高於成本，所以原物料的70%部分，不予調整，仍依成本評價；而製成品A的淨變現價值低於成本，所以原物料的30%部分，則評價調整至淨變現價值。

＊參考資料：

・財務會計準則第 10 號公報－存貨之會計處理準則(96.11.29修訂)，財團法人中華民國會計研究發展基金會

・感謝江淑玲老師指導

Q179-6

－１同學回應：[971s CA第 9 組 ](97/10/8)

1. 存貨評價採市價主要依據：財務會計準則公報第10號於96年11月29日重新修訂。依修正後規定，公司均應以成本與「淨變現價值」孰低衡量，且自成本沖減至「淨變現價值」之金額，應認列為銷貨成本。

2. 原物料之評價：就原物料之續後衡量而言，若製成品之淨變現價值預期高於成本，則供該製成品生產使用之原物料帳面價值不得沖減至低於成本；僅當製成品之淨變現價值低於成本，且原物料之價格下跌時，應將該原物料沖減至淨變現價值。

3. 淨變現價值決定：所稱「淨變現價值」係指企業預期正常營業出售存貨所能取得之淨額。且成本與「淨變現價值」孰低衡量時應以「個別項目」或「非類項目」作為比較基礎。依據財務會計準則公報第10號「存貨之會計處理準則」第30段之規定，淨變現價值之決定應以資產負債表日為準。淨變現價值之估計係以估計時最可靠之證據為基礎，若與價格或成本有關之期後事件係明確佐證存在於資產負債表日之狀況，則在估計淨變現價值時必須考慮與期後事件相關之價格與成本之波動，但結束日前物價上下起伏不定且波動巨大時，應按當月之平均數為準。

4. 或有事項及期後事項之處理：因存貨之特性可能造成資產負債表日與財務報表提出日間之淨變現價值產生重大變化時，應依財務會計準則公報第9號「或有事項及期後事項之處理準則」第20段之規定於財務報表中加以揭露。其具有財務影響者，並應揭露其估計之影響數或無法估計之事實。

＊參考資料：

・財務會計準則第 10 號公報－存貨之會計處理準則(96.11.29修訂)，財團法人中華民國會計研究發展基金會

・財務會計準則第 9 號公報－或有事項及期後事項之處理準則(75.09.15發布)，財團法人中華民國會計研究發展基金會

・幸世間審定、林蕙真著(民95)，中級會計學新論，第四版，台北：証業

・廖健寧(民97)，財務會計準則公報第10 號「存貨之會計處理準則」修正簡介，97.3.16，證券暨期貨月刊，第二十六卷，第三期

・會計研究發展基金會電子報 → 第260期 → 會計審計準則專欄→ 案例4存貨淨變現價值之決定疑義

・吳碧娥(民97)，新10號公報將上路電子業恐認列數億跌價損失，經濟日報，97.9.11

陳校訂97/10/18

Q179-7

－１同學回應：[981CA (G組) 9615****@scu.edu.tw](98/10/26)

1. 商業會計法的修訂，應該是配合我國財務會計準則公報第10號「存貨之會計處理」於96年11月29日發布之修訂版規定而為之(98年開始適用)。

2. 96年11月29日發布修訂後第10號公報中第21段規定「存貨應以成本與淨變現價值孰低衡量。存貨之成本應逐項與淨變現價值比較，但同一類別（如第11段規定條件）之存貨也可以分類比較，方法一經選定即須各期一致使用。存貨自成本沖減至淨變現價值(時價)之金額，應認列為銷貨成本」。

3. 綜合以上相關規定，可知商業會計法及修訂後第10號公報明訂存貨之跌價損失應認列為銷貨成本，其所指為「報表之表達」；至於列帳，應依各公司會計科目而定，會計科目可以分類較細，在編製報表時，則歸類要適當。當存貨成本高於淨變現價值時，存貨確實跌價，可列存貨跌價損失(分錄部分詳第4點說明)，但在編製損益表時，應將其列入銷貨成本之組成項目之一。

4. 就列帳分錄而言，則須視公司存貨採用永續盤存制或定期盤存制，及存貨跌價損失採直接法或備抵法而有所不同。以問題所舉之實例分別說明如 [ 釋例 ]

＊參考資料：

・商業會計法(98.06.03公布)，立法院法律資料庫

・財務會計準則第 10 號公報－存貨之會計處理準則(96.11.29修訂)，財團法人中華民國會計研究發展基金會

・Donald E. Kieso, Jerry J. Weygandt , Terry D. Warfield (2007), Intermediate Accounting, 12th edition, Wiley

・John D. Bazley, Loren A. Nikolai, Jefferson P. Jones (2007), Intermediate Accounting, 10th edition, Thomson South-Western

・本系江淑玲老師中會上課筆記

Q179-8

－１同學回應：[981 AIS第 5 組 ](98/12/19)

1. 年底須做評價分錄，前提是要有契約明文規定。根據商業會計法第14條，對於憑證所需具備的事項則在商業會計處理準則第5~6條有詳細記載。由於口頭約定並非為正式憑證，故還需等契約明訂，有會計憑證之後再列計較為妥當。

2. 根據費用和損失的定義由於違約金並無法對當期及未來產生收益，故列計為損失較為妥當。

3. (1)根據證券發行人財務報告編製準則第8條：流動負債下的其中一子項目「避險之衍生性金融負債－流動」，係依避險會計指定且為有效避險工具之衍生性金融負債，應以公平價值衡量，並應依被避險項目之流動性區分為流動與非流動，非流動者應改列長期負債項下避險之衍生性金融負債–非流動。 (2)應計進貨合約損失在進貨時沖銷 [ 釋例 ](3)根據證券發行人財務報告編製準則第10條：營業外收入及利益、費用及損失：係本期內非因經常營業活動所發生之收入及費用，包括利息收入、利息費用、負債性特別股股息、金融資產評價損益、金融負債評價損益、採用權益法認列之投資損益、兌換損益、處分固定資產損益、處分投資損益、減損損失及減損迴轉利益等。利息收入及利息費用應分別列示；金融資產評價損益、金融負債評價損益、採用權益法認列之投資損益、兌換損益及處分投資損益得以其淨額列示。

4. 實務上為求認列工作簡便，是有可能省略該動作。是否省略可由各公司需求而定，因為如省略進貨合約損失，則在分類明細帳上就看不到這項損失真正的來源。有些公司認為因合約發生的損失不會造成過大的影響，因此統一併入存貨跌價損失。

＊參考資料：

・商業會計法(98.06.03公布)，立法院法律資料庫

・商業會計處理準則(95.11.30)，全國法規資料庫

・證券發行人財務報告編製準則 (98.01.10修正)，證券暨期貨法令判解查詢系統

・鄭丁旺 (民86)，第九版，頁384、385

Q179-9

－１同學回應：[991 AIS第 12 組 ](99/11/24)

財團法人中華民國會計研究發展基金會為加強推動國內會計準則與國際接軌，參酌國際會計準則IAS 2 規定，於96年11 月29 日修訂第10 號公報。修正重點：修正存貨之續後衡量應以「成本與淨變現價值孰低」為之；依修正後規定，不可替換之項目及依專案計畫生產(或購買)且區隔之產品或勞務，其存貨成本之計算應採用個別認定法，其餘項目存貨成本之計算應採用先進先出法或加權平均法，刪除後進先出法之適用。

根據新公報規定，廢除後進先出法，往後存貨之續後評價因以成本與淨變現價值孰低來計算，由題目可知FIFO成本$94,000，淨變現價值$95,000，故選擇成本$94,000為其成本。 LIFO成本$100,000、淨變現價值$95,000，故選擇$95,000為其成本，因為新的第10號公報已經廢除LIFO，故本組認為無須評價LIFO的成本。本組的結論是以新公報公布後的觀點來衡量，反之，若以題目的時間點來說，本組認為題目中，原發問者所述的答案為正確。

＊參考資料：

・財務會計準則第 10 號公報－存貨之會計處理準則(96.11.29修訂)，財團法人中華民國會計研究發展基金會

・金融監督管理委員會證券期貨局

＊　對本議題，我也有意見要表達！ clift@scu.edu.tw(請註明問題代號)

＊　來信請注意 ......

(2010/11/26更新)

　　　　　　　　　　　　　　(2010/11/26更新)